У процесі транспортування та зберігання товарно-матеріальних цінностей неможливо уникнути їх природних втрат, пов’язаних з усиханням, розпиленням, витіканням тощо. Причому такі фізичні зміни відбуваються навіть за умови дотримання всіх чинних норм і стандартів.

Як ви знаєте, для окремих груп товарно-матеріальних цінностей установлено норми природного убутку. Вони надзвичайно важливі, враховуючи той факт, що матеріально відповідальні особи, а також постачальники й транспортні організації не несуть відповідальності за нестачі у межах норм.

На жаль, більшість актів, що визначають норми природного убутку, були прийняті ще за часів СРСР. Іноді це ускладнює їх пошук і застосування. Проте вони є чинними до прийняття відповідних українських норм.

Чи може Товариство при списані нестачі цибулі та моркви, виявлених при інвентаризації, використовувати норми природного убутку відповідно до Наказу Міністерства торгівлі СРСР № 88 від 02.04.1987 року «Норми природного убутку продовольчих товарів при зберіганні і видавані в коморах підприємств громадського харчування»?

Природним убутком продукції вважають зменшення її кількості (маси) внаслідок природної зміни біологічних або фізико-хімічних властивостей при збереженні якісних характеристик.

Втрати продукції у наслідок «природного убутку» вважаються нормальним явищем під час здійснення господарської діяльності, якщо виконуються певні заходи щодо збереження продукції: забезпечується необхідний температурний режим та режим вологості. Саме з таким обґрунтуванням нестачу продукції відрізняють від її втрат з причин природного убутку, зважаючи на те, що природний убуток неминучий.

З зазначених підстав втрати у наслідок природного убутку, виявлені під час інвентаризації, фіксують у інвентаризаційному описі як відхилення фактичної кількості (ваги) від даних бухгалтерського обліку. З відповідними обґрунтуваннями такі втрати списують у бухгалтерському обліку, не визнаючи їх остаточними нестачами.

Серед нормативних актів України немає жодного, який би затверджував норми природного убутку або допустимі розміри втрат запасів. Таких документів було чимало за часів СРСР. В Україні, за 26 років її незалежного існування  жодного нового документу щодо норм природного убутку не з'явилося.

23.11.2016 р. постановою № 1066 Кабінет Міністрів України затвердив Перелік нормативно-правових актів Союзу РСР, що не застосовуються на території України. До цього переліку потрапило чимало документів, якими було затверджено норми природного убутку або допустимі розміри товарних втрат.

Скасування старих документів загалом й норм природного убутку зокрема є логічним кроком в напрямку дерегуляції підприємницької діяльності. Тож, хоча Постановою № 1066 скасовано не всі старі документи, можна сміливо стверджувати, що офіційно затверджених норм природного убутку в Україні більше немає. Й, очевидно, не буде. Як зазначено в листі Мінфіну України від 07.09.2017 р. № 35230-07-10/24042 , до повноважень цього Міністерства не входить розробка норм природного убутку. Так само не входить це завдання й до повноважень інших міністерств і відомств. А це свідчить про те, що держава не вважає за потрібне регулювати й контролювати це явище.

За умов ринкової економіки контроль за витрачанням ресурсів – сфера інтересів власників підприємств й сфера відповідальності уповноважених ними осіб (зазвичай це – управлінській пер-сонат). Ця доктрина закріплена у ст.8 Закону про бухоблік.

Отже, якщо Ви вважаєте норми природного убутку, встановлені Наказом Міністерства торгівлі СРСР № 88 від 02.04.1987 року «Норми природного убутку продовольчих товарів при зберіганні і видавані в коморах підприємств громадського харчування», актуальними і зараз, то Ви можете їх використовувати надалі, затвердивши внутрішній розпорядчий документ.

Якими проводками відобразити списання в бухгалтерському обліку в межах норм природного убутку, для того, щоб не до нараховувати умовні зобов’язання з ПДВ відповідно до вимог пункту 198.5 ПКУ?

Відповідно до п.14 ПБО 9 «понаднормативні втрати та нестачі запасів» не включаються до первісної вартості запасів. Такі самі рекомендації знаходимо і у Методичних рекомендаціях з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 18 травня 2001 р. № 132.

Отже, за правилами бухгалтерського обліку втрати у межах норм природного убутку включаються до первісної вартості продукції (моркви та цибулі), а понаднормативні втрати до собівартості реалізованої продукції поточного періоду, тобто списують на рахунки 91 або відразу на рахунок 901, в залежності від облікової політики розподілення та класифікації витрат.

В розділі III ПКУ, який встановлює порядок визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток згадок про будь-які норми немає. А це означає, що Кодекс не передбачає коригування фінансового результату до оподаткування на суми тих чи тих, у тому числі понаднормових втрат. І ДФС змушена це визнати.

Що стосується ПДВ, то, хоча в розділі V ПКУ згадок про норми немає, податківці активно намагаються використовувати їх як інструмент фіскальної політики, вважаючи, що будь-які понаднормові втрати виходять за межі господарської діяльності. «Якщо підприємством здійснюється списання втрат, що виникли в процесі закупівлі, транспортування та зберігання продукції, така продукція не може бути використана в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності підприємства», – це витяг з роз'яснення від 29.03.2018 р. № 1286/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, в якому сформульовано наступний висновок:

 «Таким чином, з метою визначення податкових зобов’язань з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ при списанні втрат, що виникли при зберіганні і транспортуванні продукції, платники податку повинні керуватися чинним законодавством України. При цьому можливості самостійного визначення суб’єктами господарювання норм природного убутку продукції при розрахунку сум податку на додану вартість ПКУ не передбачено».

Проте податківці визнають, що «у разі списання втрат, що виникли в процесі закупівлі, транспортування та зберігання продукції, у межах норм її природного убутку, та якщо під час придбання такої продукції суми податку на додану вартість були включені до складу податкового кредиту, податкові зобов’язання з ПДВ не нараховуються, а податковий кредит не коригується за умови, що вартість такої продукції включається до вартості іншої продукції, що реалізується підприємством».

Таким чином, уникнути нарахування податкових зобов'язань з ПДВ допомагає бухгалтерський облік, відповідно до правил якого втрати у межах природнього убутку і навіть «понаднормативні» за різною технологією списують у собівартість реалізованої готової продукції.

Інформацію надано компанією Crowe Horwath Ukraine

Дмитро Михайленко,

Леонід Карпов,

Ірина Голошевич